本文是一篇审计论文，笔者通过对正中珠江审计康美药业的审计案例和天健审计尔康制药审计案例的对比，注册会计师的民事责任连带与证监会的行政处罚有很大关联，新《证券法》修订后，更应关注注册会计师民事责任的具体细致承担，要避免直接由行政处罚倒推的审计失败过错。
第一章 绪论
第一节 研究背景及意义
一、研究背景
党的二十大以来，尤其是十四五规划以来，审计领域《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号）要求“加强注册会计师行业监管，提升审计质量，促进行业健康发展”，因此加大对注册会计师在证券市场从业过程中的监督势在必行。2021年7月6日，中办、国办《关于依法从严打击证券违法活动的意见》，在加重注册会计师的行政处罚之外，更加注重司法法律责任承担。根据《会计法》的明确规定，注册会计师获得了对上市公司财务状况进行审核确认并签字的权利。这种签字权本来是会计师依靠自己的专业水平和信誉对公众公司财务状况进行独立审核监督，维护资本市场健康运行的一种方式，但是在实际操作中却因为信任危机产生了诸多问题。会计师审计凭借自身的专业资格从事审计业务，并用自身的专业能力和经验对上市公司财务状况进行判断。这种高度的专业化决定了一般人很难对会计师审计工作的质量作出判断监督。这也为会计师事务所审计的违法违规行为提供了空间。总结来看，实践中针对上市公司的会计师审计违法违规行为主要是虚假陈述、辅助提供虚假的财务数据。注册会计师和被审计单位的上市公司串通舞弊，发表不真实的审计报告，投资者则因此损失利益。又因为上市公司有强烈的公众属性，这种风险损失波及投资者的数量多，影响面广泛，涉及公共利益。
为了遏制注册会计师审计上市公司的虚假陈述行为，证券监管机构的行政处罚一直是一个有力的手段。中国证券监督管理委员会（以下简称“中国证监会”）在官方网站中披露之信息显示：2003-2023年中国有审计上市公司资格的会计师事务所中多 家因为未在审计工作过程中勤勉尽责而受到行政处罚。行政处罚具有一定的警示作用，但是行政处罚的罚金不会直接补充给市场投资者，所以不能具有针对性的弥补市场对投资者造成的相关损失。2022年1月，《最高人民法院关于审理证券市场虚假陈述侵权民事赔偿案件的若干规定》正式实施，其中投资者因公司财务数据的非真实陈述而提起的侵权损失之诉，要求相关公司及股东承担民事责任，不再以对应的公司或股东收到行政处罚、刑事裁判为前提。
第二节 相关文献综述
一、注册会计师民事责任
（一）注册会计师民事责任认定
由于西方国家的市场经济活动较早进入成熟阶段，其对经济主体的审计起步也较早。西方市场经济国家对审计民事责任的研究也较早开始。初期西方国家学者Grady（1965）认为，注册会计师的责任较难界定，因为当时认为开展审计的注册会计师并没有与市场利益受损的第三人没有契约关系。认为，会计师审计报告对市场投资者作为第三人的利益状况有显著影响，但是责任承担时只能限定对直接受益的第三人承担责任。但是到了20世纪八十年代， Craig（1999）认为美国法院的判例将注册会计师审核财务信息和出具审计意见的责任对象不再限制为直接受益人，而扩展到能够合理预见的受益第三人。Mednick（1987）认为这一司法判例确立了注册会计师对潜在的一般投资者的民事责任，具有重要的里程碑意义。
二十世纪90年代社会主义市场经济背景下，国内开始注册会计师审计民事责任的研究。在承认会计师民事责任的前提下，展开研究会计师民事责任的原理、性质、责任原因、责任构成、责任承担方式等要素。谢荣（1993）认为注册会计师承担责任源于专业判断给一般公众造成的信任，实际上是一种担保责任。赵保卿（2006）认为注册会计师民事责任构成要件包括违法行为及后果、过错、因果关系，其中过错的判定要考虑造成负面结果的公共性与社会性。李明辉（2005）认为，直接将会计师审计的民事责任要件划分为主观要件、客观要件和后果的因果关系。胡明霞（2021）认为对于注册会计师审计责任因果关系采取公平认定。民事责任的认定要落实到证明责任，在确定审计验资和意见公布造成负面损失的结果发生的前提下，判断民事责任依赖于证明：一是投资者做出判断是否是基于对会计师审计信息的信任，二是投资者受损的直接原因是否是会计师提供的虚假信息。
第二章 相关概念及理论基础
第一节 注册会计师勤勉尽责
一、《中国注册会计师审计准则》对勤勉尽责的界定
财政部于2019年出台了中国注册会计师审计准则第1101号——《注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求等18项准则》（以下简称《准则》），并在2022年修订。《准则》第五章明确突出了相关勤勉尽责的要求。职业道德方面，《准则》要求围绕财务报表审计的独立性和道德预期，即注册会计师履职要保持道德性的预期，在履职时带有强烈的道德性；《准则》同时要求注册会计师保持职业怀疑，此种怀疑首先是基于一般智力常识和生活经验产生的直观判断，进一步要结合作为注册会计师的专业知识，做出基于财务报表的专业判断。专业尽职方面，《准则》要求围绕财务报表信息进行专业判断，专业判断存在于对财务报表审核的方方面面。概括来说，在进行审计进行证据收集、真实性核查、评估裁量出具意见、采取职业相关方法推动工作及时完成等的过程中都有专业能力的高度体现。可以看出，《准则》作为行业规定考虑到了审计开展业务的过程，实为在业务过程角度界定勤勉尽责。通过以上《准则》对于会计师的勤勉尽责做出的界定，可总结归纳《准则》对勤勉尽责集中在三方面：从业道德意识、专业能力、审慎程度，三个方面延伸到整个的审计的过程。
二、《中华人民共和国证券法》对勤勉尽责的界定
2019年全国人大常委会通过了《中华人民共和国证券法》（以下简称《证券法》）的第二次修订。新修订的《证券法》第十章对证券服务机构做出了规定，其中第十章第一条便是包括会计师事务所的证券服务机构，应当勤勉尽责、恪尽职守。《证券法》规定的勤勉尽责有一个延伸要件，即“按照相关业务规则”从业提供服务。《证券法》规定的勤勉尽责虽然同样比较抽象，但是作为国家法律规定，显然偏向司法认定角度来界定勤勉尽责。“按照业务规则”，就要求按照业务规则规定的程序和形式来完成审计，不得跳跃、缺少和变化步骤。“按照业务规则”的另一个意义是确定了业务规则在法律规则上的准用意义，是否遵循业务规则成为法律的判断要件标准和参照，成为事实上的引用准据，也就使得业务规则有了法律效力。从这个层面来讲，判断会计师职业的“守法性”也是勤勉尽责的重要内涵。
第二节 注册会计师民事责任相关界定
一、注册会计师民事责任内涵
注册会计师民事责任是指，审计失败成立时，遵循所涉法规和准则，判定注册会计师构成过错方应付出的民事赔偿责任。直言之就是注册会计师有严格按照法规及准则要求，实施审计程序、出具审计报告的职责，其未有效履行上述职责引发不良法律后果时所担负的赔偿义务。
结合定义，民事责任的内涵体现了三个不同层面。第一个方面，注册会计师民事责任必须以违法性后果的发生作为启动条件。第二个方面，注册会计师需要为自己未完全履职尽责的行为承担法律的后果，体现一种法律意义的报偿，第三个方面，根据审计失败的非真实财务信息做出决策的利益受损害方可以根据事实进行利益声索，是权利救济的一种必要途径。
二、注册会计师民事责任的类型
从虚假陈述民事责任产生之源头即共同侵权类型出发，确定其应承担的责任形态。我国主要吸收英美国家提出的民事责任和过错类型的对应的划分体系。按照一般法理，过错形态与民事责任类型相互对应。过错形态包括普通过失、重大过失、欺诈和推定欺诈四类，责任形态包括民事责任中的有限的补充责任、扩大的补充责任、比例连带赔偿责任和无限连带责任。
第三章 上市公司注册会计师勤勉尽责与民事责任现状 ················· 21
第一节 注册会计师因勤勉尽责问题受处罚情况分析··················· 21
一、注册会计师因勤勉尽责问题受处罚总体情况 ·············· 21
二、事务所会计师受处罚事项范围 ··············· 23
第四章 正中珠江涉康美药业与天健涉尔康制药案例比较 ·············· 30
第一节 特别代表人制度下康美药业诉讼案件介绍 ··················· 30
一、案件的基本情况 ····················· 30
二、注册会计师勤勉尽责义务的履行情况 ························ 32
第五章 特别代表人诉下防范注册会计师承担民事责任的建议 ········ 39
第一节 完善注册会计师民事责任相关法规 ··················· 39
一、进一步明晰注册会计师“故意”与“过失”责任划分 ························· 39
二、进一步明确“勤勉尽责”的边界 ················ 39
第五章 特别代表人诉下防范注册会计师承担民事责任的建议
第一节 完善注册会计师民事责任相关法规
一、进一步明晰注册会计师“故意”与“过失”责任划分
故意和过失的划分会对注册会计师民事责任承担产生实质的影响，会影响连带赔偿的金额。前文已经指出，区分注册会计师民事责任的不同分档、不同程度才是应有的责任体系发展方向。 注册会计师的民事责任在法理上是一种侵权责任，就必须按照侵权责任的原则进行认定。损害事实、因果关系以及主观过错是认定责任必不可少的要件，同时还要考虑免责事由
